Nella prassi italiana il trasferimento a titolo oneroso dello studio professionale, organizzato sotto forma di ditta individuale, avviene attraverso la stipula di un contratto preliminare ed un contratto definitivo, i quali contengono una serie di clausole che regolamentano la parte economico-finanziaria dell’operazione, il trasferimento dei vari rapporti giuridici che compongono lo studio, nonché gli obblighi assunti delle parti.
In presenza di società di servizi, invece, l’operazione di M&A deve avvenire attraverso altri negozi giuridici come la cessione d’azienda/ramo d’azienda, la cessione delle partecipazioni, l’affitto d’azienda/ramo d’azienda, etc.
In entrambe i casi la struttura finanziaria dell’operazione non prevede mai (o rarissimamente) il pagamento in un’unica soluzione, a differenza delle operazioni M&A aziendali, ma una parte del prezzo viene dilazionata e legata all’effettivo trasferimento della clientela (quindi del fatturato).
Durante il periodo di rateizzazione il cedente, che non vuol cessare l’attività professionale, può chiudere la propria posizione IVA?
Nel caso di società di servizi può procedere con la chiusura del numero di partita IVA e la cancellazione dal Registro Imprese?
Nel primo caso occorre far riferimento all’articolo 54, comma 1-quater del TUIR il quale prevede, appunto, che “Concorrono a formare il reddito i corrispettivi percepiti a seguito di cessione della clientela o di elementi immateriali comunque riferibili all’attività artistica o professionale”. Ribadendo, quindi, anche il principio “di cassa”. Di conseguenza, all’incasso di ogni corrispettivo il professionista cedente dovrà emettere una regolare parcella soggetta ad IVA, ritenuta d’acconto e, qualora presente, cassa di previdenza.
Pertanto, la cessione del «pacchetto clienti» genera interamente reddito professionale da assoggettare a tassazione ordinaria ai sensi dell’articolo 54 del TUIR. Ai fini IVA, in considerazione del fatto che il professionista cedente è obbligato ad emettere regolari parcelle per tutte le rate incassate egli, anche
se intende cessare l’attività, deve mantenere aperti il numero di partita IVA fino all’incasso dell’ultima rata.
Su tale argomento è intervenuta l’Amministrazione Finanziaria in risposta ad un quesito posto dagli eredi di un professionista in riferimento a parcelle ancora da incassare (come ad esempio le prestazioni professionali fatturate in regime di sospensione d’imposta o anche in presenza di prestazioni professionali rese dal de cuius e ancora da fatturare).
In tale senso l’Amministrazione Finanziaria ha chiarito che gli eredi non possono chiudere la partita IVA del professionista defunto sino a quando non viene incassata l’ultima parcella fatta salva la possibilità per gli eredi di anticipare la fatturazione, liquidare le imposte per poi procedere alla chiusura della partita IVA.
Nel secondo caso, invece, nella prassi italiana molto spesso il commercialista o il consulente del lavoro, ai fini dello svolgimento della loro attività, si avvale anche del supporto di una società di servizi (c.d. CED), a cui delegare generalmente le prestazioni di raccolta ed elaborazione dati rispettivamente in materia contabile e giuslavoristica. La società di servizi sarà intestataria, integralmente o parzialmente, della titolarità dei rapporti e dei beni funzionali all’esercizio dell’attività: dipendenti, locazione o proprietà dell’immobile, attrezzature, utenze etc.. Secondo il modello tradizionalmente vigente, il CED/società di servizi, che svolge l’attività di registrazione/conservazione dei dati, è affiancato al professionista (individuale/Studio Associato/STP) che tiene i rapporti con la clientela dello Studio e si occupa della consulenza e di tutte le altre attività c.d. “riservate”.
In presenza della società di servizi (c.d. CED) l’operazione di cessione/aggregazione dell’attività viene spesso strutturata tramite la combinazione fra un contratto di presentazione/canalizzazione della clientela del professionista ed un contratto di trasferimento dell’azienda/cessione delle quote della società di servizi. Anche in questo caso il prezzo pattuito tra le parti segue, in buona sostanza, i principi precedentemente evidenziati nel caso della cessione della clientela da parte di un professionista organizzato sotto forma di ditta individuale ovvero, parte del prezzo pattuito viene dilazionato in un arco temporale di breve/medio periodo (di norma dai 3 ai 5 anni).
Cosa accade, ai fini IVA, nel caso in cui parte cedente volesse cessare l’attività e procedere alla cancellazione dal Registro Imprese prima dell’incasso della parte rateizzata del prezzo?
Su tale argomento è intervenuta recentemente l’Amministrazione Finanziari con la Risposta n. 666/2021.
L’Agenzia delle Entrate ha chiarito che quando il cedente cessa l’attività occorre fare riferimento all’articolo 35, comma 4, del decreto IVA, secondo cui “In caso di cessazione dell’attività il termine
per la presentazione della dichiarazione di cui al comma 3 decorre dalla data di ultimazione delle operazioni relative alla liquidazione dell’azienda, per le quali rimangono ferme le disposizioni relative al versamento Pagina 3 di 7 dell’imposta, alla fatturazione, registrazione, liquidazione e dichiarazione. Nell’ultima dichiarazione annuale deve tenersi conto anche dell’imposta dovuta ai sensi del n. 5) dell’articolo 2, da determinare computando anche le operazioni indicate nel quinto comma dell’articolo 6, per le quali non si è ancora verificata l’esigibilità dell’imposta.”. In sede di argomentazione della risposta l’Amministrazione Finanziaria richiama e ribadisce il contenuto della risoluzione n. 232/E del 20 agosto 2009, della risoluzione n. 34/E del 11 marzo 2019 e del punto 7.1 della circolare n. 11/E del 16 febbraio 2007 già sopra citate in quanto riferite ad attività professionali.
Pertanto, alla luce della normativa in materia vigente e degli orientamenti dell’Amministrazione Finanziaria se la società intende comunque chiudere anticipatamente la partita IVA in presenza di fatture da emettere per le rate future essa è vincolata a due adempimenti
1. versare “preventivamente” l’imposta dovuta per le fatture da emettere;
2. computare nell’ultima dichiarazione annuale IVA anche le operazioni per le quali si è anticipata l’esigibilità dell’imposta.
Pertanto, qualora la società intenda chiudere in anticipo la partita IVA e cancellare l’attività dal Registro delle imprese, con conseguente estinzione della società, deve computare l’IVA nella dichiarazione annuale da presentare con riferimento all’ultimo periodo d’imposta prima della chiusura dell’attività.