Il trasferimento a titolo oneroso della “pazientela” di uno studio dentistico
La professione medica richiede passione e dedizione. L’attività costruita in lunghi anni di vita professionale non può finire dall’oggi al domani. Recenti studi sul fenomeno dell’impresa familiare in Italia evidenziano come solo il 30% delle imprese familiari sopravvivono dalla prima alla seconda generazione, il 12% dalla seconda alla terza generazione e solo il 4% dalla terza alla quarta generazione. Pertanto appare evidente come sia necessaria ed indispensabile la lungimiranza dell’imprenditore nel programmare a tempo il passaggio generazionale. Così come nell’impresa familiare un professionista accorto e capace di ragionare a medio – lungo termine provvede a pianificare la gestione del passaggio generazionale sulla logica di cosa sia utile allo studio professionale per crescere e consolidare la propria posizione. Per quanto concerne gli studi odontoiatrici uno dei modi di programmare il passaggio generazionale, anche nell’ottica della continuità dello studio, è quello della cessione della pazientela.
Ai fini fiscali l’operazione di trasferimento a titolo oneroso della pazientela di uno studio odontoiatrico è disciplinata dal comma 1-quater dell’articolo 54 del TUIR il quale prevede espressamente che “Concorrono a formare il reddito i corrispettivi percepiti a seguito di cessione della clientela o di elementi immateriali comunque riferibili all’attività artistica o professionale”. Ribadendo, quindi, anche il principio “di cassa”.
Successivamente all’intervento del legislatore fiscale è intervenuta sull’argomento anche la Corte di Cassazione, con Sentenza n. 2860/2010, con la quale ha riconosciuto possibile e lecito vendere uno studio professionale, e la relativa clientela, affermando che “è lecitamente e validamente stipulato il contratto di trasferimento a titolo oneroso di uno studio professionale, comprensivo non solo di elementi materiali e arredi, ma anche della clientela”.
Per la suprema Corte il tutto si concretizza con un complessivo impegno del cedente volto a favorire – attraverso l’assunzione di obblighi positivi di fare (mediante un’attività promozionale di presentazione e di canalizzazione) e negativi di non fare (quale il divieto di riprendere ad esercitare la medesima attività nello stesso luogo) – la prosecuzione del rapporto professionale tra i vecchi clienti ed il soggetto subentrante.
Tralasciando per il momento l’ipotesi dell’incasso del corrispettivo per la cessione della clientela in un’unica soluzione (questo argomento sarà trattato nei prossimi articoli) in caso di corrispettivo rateale, in relazione a tutte le rate, queste devono avere la qualificazione reddituale operata dall’articolo 54, comma 1-quater, del TUIR. Pertanto la cessione della «pazientela» genera interamente reddito professionale da assoggettare a tassazione ordinaria ai sensi dell’articolo 54 del TUIR. Di conseguenza i corrispettivi percepiti a seguito della cessione della clientela professionale dovranno essere inseriti, come per l’anno d’imposta 2016, nel quadro RE, rigo RE3 della dichiarazione dei redditi 2018 (così come specificato nelle istruzioni alla compilazione della dichiarazione dei redditi – Fascicolo 3 – Pagina 6).
Di regola le operazioni effettuate da medici odontoiatri possono essere classificate in due modi:
- Operazioni esenti. Le operazioni esenti IVA, disciplinate dall’articolo 10 del D.P.R. 633/1972, sono quelle operazioni che per ragioni sociali o tecniche sono escluse dal campo di applicazione IVA per esplicita previsione normativa. Tra queste operazioni rientrano:
- Le prestazioni sanitarie;
- Le attività educative e culturali;
- Le operazioni relative a riscossione di tributi;
- L’esercizio di giochi e scommesse;
- Le prestazioni di mandato e mediazione;
- Le operazioni in oro;
- Alcune operazioni immobiliari.
Pertanto, tutte le prestazioni sanitarie di diagnosi, di cura e di riabilitazione rese alla persona nell’esercizio delle professioni sanitarie rientrano tra le operazioni esenti ai fini IVA.
- Operazioni imponibili. Sono le operazioni su cui si applica l’IVA con le aliquote fissate dal legislatore. Nel caso dei dentisti si applica l’aliquota ordinaria del 22%. In tale fattispecie rientrano, ad esempio, le prestazioni rese dal dentista per perizie medico legali, corsi di formazione, i certificati legali fatti alle assicurazioni. Si evidenzia, inoltre, che rientrano tra le prestazioni imponibili ai fini IVA (con aliquota del 22%) i corrispettivi percepiti a seguito della cessione di clientela, della cessione di contratti di leasing a terzi (ad esempio, di un auto), la locazione di beni e/o di attrezzature e la messa a disposizione dello studio ad altri colleghi.
E’ il caso di precisare che, indipendentemente dalla tipologia dell’operazione e dello “status” del cliente, vi è l’obbligo, da parte del dentista, di emettere la fattura. Nel caso di prestazione esente dall’applicazione dell’imposta occorre indicare sulla fattura la dicitura “Prestazione esente IVA ai senti dell’art. 10, D.P.R. n. 633/72”.
La valutazione dello studio dentistico avviene con gli stessi parametri utilizzati per le aziende, tenendo però conto dell’elemento peculiare dell’attività professionale: il rapporto fiduciario tra professionista e pazienti. In buona sostanza si considera la Redditività media ultimi anni e si applica un multiplo all’EBITDA. Occorre, inoltre, prestare particolare attenzione alla valorizzazione dei cespiti e del “magazzino”.
La cessione di uno studio dentistico può avvenire attraverso due strade:
- Cessione dell’intero Studio, comprensivo di arredi e beni strumentali. Tale possibilità è particolarmente interessante per i professionisti che vogliono iniziare un’attività partendo da zero.
- Cessione del solo “pacchetto pazienti”. Tale modalità risulta essere l’ideale per chi ha già un’attività avviata e vuole espanderla rapidamente.
Per far in che l’operazione di trasferimento della pazientela a titolo oneroso vada a buon fine occorre prestare particolare attenzione ad alcuni elementi. Il primo è indubbiamente l’obbligo assunto da parte cedente dell’affiancamento per un periodo più o meno lungo a seconda delle peculiarità dello studio. Durante tale periodo il professionista cedente si obbliga ad affiancare colui che gli subentra nello svolgimento dell’attività professionale. In buona sostanza l’affiancamento è il periodo durante il quale si verifica concretamente la presentazione della clientela al fine di permettere al cessionario di subentrare gradualmente nei rapporti professionali in essere. Altro elemento importante è l’obbligo, assunto da parte cedente, di non concorrenza ovvero il divieto di riprendere ad esercitare la stessa attività nello stesso luogo.
Infine, il contratto di trasferimento deve contenere una “Clausola di salvaguardia” lq quale disciplini la definitiva determinazione del prezzo dello Studio solo dopo una verifica del fatturato effettivamente incassato dal nuovo titolare dai pazienti ceduti con conseguente rideterminazione del valore dello studio.